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Irretroattivo il raddoppio dei termini nelle violazioni da RW

CORTE DI CASSAZIONE – Ordinanza 02 febbraio 2018, n. 2662

Con sentenza n. 989/29/2015, depositata il 28 maggio 2015, la CTR della Toscana rigettò l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate nei confronti dei signori A.C.P. e G.P. avverso la sentenza della CTP di Lucca, che aveva accolto i ricorsi, di seguito riuniti, separatamente proposti da ciascun contribuente avverso avvisi di accertamento per gli anni 2005, 2006 e 2007, ed atti di contestazione di sanzioni, con i quali erano rispettivamente recuperati a tassazione i maggiori redditi accertati negli anni di riferimento in base a detenzione di capitali in paese a fiscalità privilegiata, in virtù della presunzione di cui all’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009, come convertito, con modificazioni, dalla l. 3 agosto 2009, n. 102, ed irrogate le relative sanzioni.

L’Amministrazione finanziaria, ricorrendo contro la sentenza ha denunciato violazione dell’art. 12, comma 2, del d.l. 1 luglio 2009, n. 78 e falsa applicazione degli artt. 3 della l. 27 luglio 2000, n. 212 e 12 disp. prel. cod. civ., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. lamentando l’erroneità in diritto della pronuncia impugnata nella parte in cui ha ritenuto che l’art. 12, comma 2, del succitato decreto abbia natura sostanziale, con conseguente irretroattività e non applicabilità alle annualità precedenti la sua entrata in vigore.

La Cassazione ha ritenuto tale motivo infondato per il seguente motivo:

L’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009, in vigore dal 1° luglio 2009, convertito con modificazioni dalla l. 3 agosto 2009, n. 102, stabilisce che «in deroga ad ogni vigente disposizione di legge, gli investimenti e le attività di natura finanziaria detenute negli Stati o territori a regime fiscale privilegiato di cui al decreto del Ministro delle finanze 4 maggio 1999, n. 107, e al decreto del Ministro dell’economia e delle finanze 21 novembre 2001, pubblicato nella Gazzetta Ufficiale della Repubblica italiana del 23 novembre 2001, n. 273, senza tener conto delle limitazioni ivi previste, in violazione degli obblighi di dichiarazione di cui ai commi 1, 2 e 3 dell’articolo 4 del decreto legge 28 giugno 1990, n. 167, convertito dalla legge 4 agosto 1990, n. 227, ai soli fini fiscali si presumono costituite, salva la prova contraria, mediante redditi sottratti a tassazione. In tale caso, le sanzioni previste dall’articolo 1 del decreto legislativo 18 dicembre 1997, n. 471, sono raddoppiate».

L’Amministrazione finanziaria insiste nel ritenere che la disposizione in oggetto abbia natura procedimentale e che, come tale, sarebbe soggetta al principio tempus regit actum, trovando applicazione anche riguardo alle somme detenute all’estero in violazione dei suddetti obblighi dichiarativi negli anni precedenti l’entrata in vigore dello stesso decreto legge n. 78/2009.

Tale assunto non può essere condiviso.

Gli accertamenti in questione, originati da processo verbale della Guardia di Finanza, che aveva rilevato che i nominativi dei suddetti contribuenti erano inseriti nella cd. “lista Falciani”, riportante quelli dei soggetti detentori di disponibilità finanziarie presso la HSBC Private Bank di Ginevra, sono riferiti agli anni 2005, 2006 e 2007.

Il precedente indicato nella proposta del relatore, Cass. sez. 5, 19 agosto 2015, n. 16951 pure riferito ad annualità (2005) anteriore all’entrata in vigore del succitato decreto legge n. 78/2009, nell’affermare l’utilizzabilità della cd. lista Falciani nell’ambito dell’attività di contrasto e accertamento dell’evasione fiscale, al pari di qualsiasi elemento con valore indiziario, con esclusione di quelli la cui inutilizzabilità discenda da una specifica disposizione di legge tributaria o dall’essere stati acquisiti in violazione di diritti fondamentali di rango costituzionale, ha ancora affermato, per quanto qui rileva, che, «ovviamente, tale principio di diritto, quanto agli effetti, va direttamente e necessariamente correlato sia agli obblighi dichiarativi (art. 4) e alle presunzioni (art. 6) di redditività stabiliti dalla l. n. 167/1990 nel testo vigente ratio ne temporis, a carico del contribuente per i trasferimenti di denaro ed altri valori verso l’estero».

Altre pronunce di questa Corte (cfr. Cass. sez. 5, 19 agosto 2015, n. 16950, in riferimento alla cd. “lista Vaduz”), sebbene non inerenti alla disamina ex professo dell’applicabilità retroattiva o meno della sopra trascritta disposizione di cui all’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009, si basano comunque nell’ambito della valutazione della prova presuntiva quale delineata dalla legislazione vigente ratione temporis, o rimarcando, come nel caso di Cass. sez. 5, 26 agosto 2015, n. 17183, relativa alla cd. “Lista Pessina”, l’ordinario regime di prova presuntiva del codice civile a favore del fisco e di controprova del contribuente, ovvero, come ancora in tema di cd. “lista Falciani” (cfr. Cass. sez. 6-5, ord. 28 aprile 2015, n. 8605, § 6.32 e § 7), affermando la sufficienza pure di un unico solido indizio a carico del contribuente, ma sempre senza applicare la novella del 2009.

D’altronde, la pretesa natura procedimentale della norma di cui all’art. 12, comma 2, del d.l. n. 78/2009 che pone, in favore del fisco, una più favorevole presunzione legale relativa rispetto al quadro normativo previgente, oltre a porsi in contrasto con il tradizionale criterio della sedes materiae, che vede abitualmente le norme in tema di presunzioni collocate nel codice civile e dunque di diritto sostanziale e non già nel codice di rito, porrebbe il contribuente, che sulla base del quadro normativo previgente non avrebbe, ad esempio, avuto interesse alla conservazione di un certo tipo di documentazione, in condizione di sfavore, pregiudicandone l’effettivo espletamento del diritto di difesa, in contrasto con i principi di cui agli artt. 3 e 24 Cost.

L’ordinanza della Cassazione depone, quindi, ulteriormente a favore dell’irretroattività del raddoppio dei termini per le violazioni in materia di monitoraggio fiscale delle attività detenute all’estero – riconoscendo la natura sostanziale della norma e non, viceversa, procedimentale come sostenuto dall’amministrazione finanziaria – sulla base del fatto che le norme in tema di presunzione devono essere collocate nel codice civile, ovvero in raccolte di norme di diritto sostanziale e non nei codici di rito. Se così non fosse il contribuente, basandosi sul quadro normativo previgente, potrebbe legittimamente non conservare la documentazione idonea a superare la presunzione legale relativa introdotta successivamente, pregiudicandosi l’effettivo espletamento del diritto di difesa, in contrasto con i principi di cui agli artt. 3 e 24 Cost.