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L’incrocio tra i dati della comunicazioni periodiche e gli omessi/carenti versamenti IVA

L’Agenzia delle entrate il 28/9/2017 ha iniziato a notificare a mezzo PEC le comunicazioni di irregolarità ai sensi dell’articolo 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, relative alle liquidazioni IVA del primo trimestre 2017. La pioggia di PEC che si è abbattuta sui contribuenti, con le quali sono stati segnalati gli omessi / carenti versamenti del periodo, risultanti dall’incrocio dei dati della liquidazione IVA con i versamenti a mezzo F24, segue le lettere con la segnalazione delle stesse anomalie recapitate dal mese di luglio.

Mentre le lettere di cui all’articolo 21-bis, comma 5, Dl 78/2010 inviate dal mese di luglio e contenenti i risultati dei controlli, avevano lo scopo di permettere al contribuente di fornire eventuali chiarimenti ovvero di stimolare il versamento spontaneo fruendo del ravvedimento operoso, le comunicazioni di irregolarità ai sensi dell’articolo 54-bis del d.P.R. 633/1972, avviano la fase della riscossione coattiva. In questo caso l’invito di pagamento è accompagnato dalla sanzione amministrativa ridotta a 1/3, e porta con sé l’effetto di escludere la possibilità di accedere agli effetti premiali del ravvedimento operoso.

La possibilità di ricorrere all’istituto del ravvedimento operoso, infatti, non è pregiudicata dall’eventuale invio della segnalazione da parte dell’ufficio che rilevi il mancato o insufficiente versamento d’imposta in virtù di quanto indicato nella comunicazione della liquidazione trimestrale, ma solo dall’avvio della fase di riscossione del tributo con invio della comunicazione d’irregolarità ai sensi dell’articolo 54-bis, Dpr 633/1972, contenente la richiesta di pagamento di Iva, interessi e sanzioni.

La norma di riferimento è l’articolo 13, comma 1-ter del Decreto legislativo del 18 dicembre 1997 n. 472, che dispone “Ai fini dell’applicazione delle disposizioni di cui al presente articolo, per i tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate non opera la preclusione di cui al comma 1, primo periodo, salva la notifica degli atti di liquidazione e di accertamento, comprese le comunicazioni recanti le somme dovute ai sensi degli articoli 36-bis e 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, e successive modificazioni, e 54-bis del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni;“.

Il comma 1, primo periodo richiamato nel comma 1-ter, prevede che “La sanzione è ridotta, sempreché la violazione non sia stata già constatata e comunque non siano iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali l’autore o i soggetti solidalmente obbligati, abbiano avuto formale conoscenza.“.

Per i tributi amministrati dall’Agenzia delle entrate, allora, il ravvedimento operoso è sempre possibile, anche se sono già iniziati accessi, ispezioni, verifiche o altre attività amministrative di accertamento delle quali l’autore o i soggetti solidalmente obbligati, abbiano avuto formale conoscenza, salvo che non siano stati notificati atti di liquidazione e di accertamento, oppure, per l’IVA, le comunicazioni recanti le somme dovute ai sensi dell’articolo 54-bis del d.P.R. 633/72.

Diversamente dal passato dove gli “avvisi bonari” venivano emessi a seguito della presentazione della dichiarazione annuale, da ora in poi la fase della riscossione sarà pressoché immediata e senza sconti (fatta salva la riduzione della sanzione del 30% ad un 1/3).

Paradossalmente, il contribuente che volesse continuare a beneficiare della “dilazione” nei termini precedenti potrebbe inviare le Comunicazioni trimestrali delle liquidazioni periodiche I.V.A. e le Comunicazioni dei dati delle fatture con dati volutamente errati o carenti, purché coerenti con gli importi dei versamenti omessi. Così facendo il controllo automatizzato da parte dell’amministrazione finanziaria (incrocio dei dati delle liquidazioni con i versamenti da F24) non darebbe luogo a segnalazioni di incongruenza.

A questo punto il contribuente sarebbe però esposto alla disciplina sanzionatoria di cui al D.L. n. 193 del 2016, che prevede nel dettaglio:

(a) per l’omissione o l’errata trasmissione dei dati delle fatture, l’applicazione della sanzione amministrativa di euro 2 per ogni fattura, con un limite massimo di euro 1.000 per ciascun trimestre. E’ disposta la riduzione della sanzione alla metà, entro il limite massimo di euro 500, se la trasmissione è effettuata entro i quindici giorni successivi alla scadenza ordinaria, ovvero se, nel medesimo termine, è effettuata la trasmissione corretta dei dati;

(b) per l’omessa, incompleta o infedele comunicazione dei dati delle liquidazioni periodiche l’applicazione della sanzione amministrativa da euro 500 a euro 2.000, ridotta alla metà se la trasmissione è effettuata entro i quindici giorni successivi alla scadenza di legge, ovvero se, nel medesimo termine, è effettuata la trasmissione corretta dei dati.

Tenuto conto che l’esposta disciplina sanzionatoria è contenuta nell’articolo 11, commi 2-bis e 2-ter, del D.Lgs. 18 dicembre 1997, n. 471 (così come modificato dal citato D.L. n. 193 del 2016) ed ha, dunque, natura amministrativo-tributaria, in assenza di una deroga espressa, ad essa risulta applicabile l’istituto del ravvedimento operoso previsto dall’articolo 13 del D.Lgs. del 18 dicembre 1997, n. 472.

La regolarizzazione attraverso il ravvedimento operoso per l’omissione o l’errata trasmissione dei dati delle fatture implica l’invio di una nuova comunicazione (inizialmente omessa/errata) soggetta alla sanzione di cui all’articolo 11, comma 2-bis, del D.Lgs. n. 471 del 1997 con le riduzioni previste dall’articolo 13, comma 1, lett. a-bis) e ss., del D.Lgs. n. 472 del 1997, a seconda del momento in cui interviene il versamento.

Per meglio comprendere la portata della disposizione normativa si riprende l’esemplificazione fatta dall’Agenzia delle entrate nella Risoluzione n. 104/E del 28/7/2017. Nel documento citato viene detto che in caso di errata comunicazione dei dati di 180 fatture relative al primo trimestre del 2017 (con scadenza, ex articolo 4, comma 4, del D.L. n. 193 del 2016, entro il 16 settembre 2017), qualora il contribuente si ravveda in data 30 aprile 2018 (termine di invio della dichiarazione annuale IVA) deve nuovamente assolvere all’obbligo comunicativo e versare euro 40 (sanzione base di euro 360, pari a 180 violazioni per euro 2,00 ciascuna, ridotta a 1/8, ai sensi dell’articolo 13, comma 1, lett. a-bis), del D.Lgs. n. 472 del 1997). Si ricorda che il ravvedimento è possibile salva la notifica degli atti di accertamento.

Così ragionando, nell’esempio che segue, la sanzione complessivamente dovuta per regolarizzare le comunicazioni dei dati delle fatture di un’intera annualità (quattro trimestri dell’anno N) entro il termine dell’invio della dichiarazione annuale IVA (30 aprile anno N+1), ammonterà a euro 204,44:

I° trimestre anno N – errate/omesse indicazioni di fatture 100 – sanzione base euro 200,00 – sanzione ridotta a 1/8 euro 25,00;

II° trimestre anno N – errate/omesse indicazioni di fatture 200 – sanzione base euro 400,00 – sanzione ridotta a 1/8 euro 50,00;

III° trimestre anno N – errate/omesse indicazioni di fatture 800 – sanzione base euro 1.000,00 – sanzione ridotta a 1/8 euro 125,00;

IV° trimestre anno N – errate/omesse indicazioni di fatture 20 – sanzione base euro 40,00 – sanzione ridotta a 1/9 euro 4,44.

Per quanto concerne la regolarizzazione delle Comunicazioni delle liquidazioni periodiche I.V.A. bisogna preliminarmente rammentare che questo adempimento, sebbene diverso ed autonomo rispetto a quello dichiarativo, è, comunque, propedeutico allo stesso. Pertanto, in un’ottica di ravvedimento della mancata/parziale/errata effettuazione della comunicazione, si applicano le regole ordinarie dettate dall’articolo 13, comma 1, lett. a-bis) e ss, del D.Lgs. n. 472 del 1997. In particolare, fermo il versamento della sanzione di cui all’articolo 11, comma 2-ter, del D.Lgs. n. 471 del 1997, eventualmente ridotta per effetto del ravvedimento, qualora la regolarizzazione intervenga prima della presentazione della dichiarazione annuale IVA, è necessario comunque inviare la comunicazione inizialmente omessa/incompleta/errata.

Detto obbligo di invio, invece, viene meno laddove la regolarizzazione intervenga direttamente con la dichiarazione annuale IVA ovvero successivamente alla sua presentazione. In particolare, se con la dichiarazione annuale sono inviati/integrati/corretti i dati omessi/incompleti/errati nelle comunicazioni periodiche, è dovuta la sola sanzione di cui all’articolo 11, comma 2-ter, del D.Lgs. n. 471 del 1997, eventualmente ridotta. Se, invece, con la dichiarazione annuale le omissioni/irregolarità non sono sanate, ai fini del ravvedimento occorre presentare una dichiarazione annuale integrativa, versando la sanzione di cui all’articolo 5 del D.Lgs. n. 471 del 1997, eventualmente ridotta ai sensi dell’articolo 13, comma 1, lett. a-bis) e ss, del D.Lgs. n. 472 del 1997, nonché quella di cui all’articolo 11, comma 2-ter, del D.Lgs. n. 471 del 1997, da versare in misura sempre ridotta a seconda del momento in cui interviene il ravvedimento.

Così, le irregolarità di un’intera annualità delle comunicazioni delle liquidazioni periodiche IVA, saranno sanate dall’invio della dichiarazione annuale I.V.A. corretta e con il pagamento della sanzione complessivamente di euro 243,06 così determinata:

I° trimestre anno N – dati omessi/incompleti/errati – sanzione base euro 500,00 – sanzione ridotta a 1/8 euro 62,50;

II° trimestre anno N – dati omessi/incompleti/errati – sanzione base euro 500,00 – sanzione ridotta a 1/8 euro 62,50;

III° trimestre anno N – dati omessi/incompleti/errati – sanzione base euro 500,00 – sanzione ridotta a 1/8 euro 62,50;

IV° trimestre anno N – dati omessi/incompleti/errati – sanzione base euro 500,00 – sanzione ridotta a 1/9 euro 55,56.

Le suddette sanzioni, non essendo collegate all’importo delle violazioni, avranno, a seconda dell’ammontare degli omessi versamenti IVA, un’incidenza più o meno rilevante.


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